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企业促销中赠送礼品的涉税政策深度解析

| 2020-12-12

  近日,财政部和国家税务总局就企业在营销活动中以折扣折让、赠品、抽奖等方式,向个人赠送现金、消费券、物品、服务等涉及的个人所得税问题专门下文进行了明确。在《关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》(财税[2011]50号)中,企业在销售商品(产品)和提供服务过程中向个人赠送礼品被分为两种类型,第一类不征收个人所得税,第二类则需要征收个人所得税。

  一、促销礼品赠送的个人所得税处理
  (一)不征收个人所得税的类型
    1.企业通过价格折扣、折让方式向个人销售商品(产品)和提供服务;
    2.企业在向个人销售商品(产品)和提供服务的同时给予赠品,如通信企业对个人购买手机赠话费、入网费,或者购话费赠手机等;
    3.企业对累积消费达到一定额度的个人按消费积分反馈礼品。

    这些赠送的一个共同特点是,只有个人购买了企业的商品或提供劳务的同时才会获得相应物品或服务的赠送。因此,这种赠送实质上是企业的一种促销行为,相关赠品的成本实际上已经被企业销售商品或提供劳务取得的收入所吸收了。换句话说,也就是个人实际已经为取得这赠品变相支付了价款。因此,这些赠品的取得不是无偿的,而是有偿的,不需要征收个人所得税。

    (二)征收个人所得税的类型
    1.企业在业务宣传、广告等活动中,随机向本单位以外的个人赠送礼品,对个人取得的礼品所得,按照“其他所得”项目,全额适用20%的税率缴纳个人所得税。
    2.企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品,对个人取得的礼品所得,按照“其他所得”项目,全额适用20%的税率缴纳个人所得税。
    3.企业对累积消费达到一定额度的顾客,给予额外抽奖机会,个人的获奖所得,按照“偶然所得”项目,全额适用20%的税率缴纳个人所得税。

    在这些项目中,企业赠送礼品并不是以个人购买企业的商品或提供的服务为前提。因此,个人是无偿取得这些赠品。所以,文件规定,对于个人取得的这些赠品应征收个人所得税。其中,对个人取得的因企业在业务宣传、广告等活动中,随机向本单位以外的个人赠送礼品和企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品,按照“其他所得”项目征收个人所得税。而对于企业对累积消费达到一定额度的顾客,给予额外抽奖机会,个人的获奖所得,是按照“偶然所得”项目征收个人所得税。

    对于涉及赠品(包括实物和劳务)的应纳税所得额的确定问题,50号文也给予了明确:企业赠送的礼品是自产产品(服务)的,按该产品(服务)的市场销售价格确定个人的应税所得;是外购商品(服务)的,按该商品(服务)的实际购置价格确定个人的应税所得。

    当然,在第二种需要扣缴个人所得税的类型中,必须是企业直接向个人发放赠品,才需要扣缴个人所得税。如果发放的形式有所变化,则未必需要扣缴个人所得税。我们举一个例子。比如某洗发水生产企业推出了一款新洗发水,需要进行广告宣传,如果该洗发品企业直接将赠品随机发放(包括现场发放或邮寄发放),都需要按“其他所得”项目扣缴个人所得税。但是,如果该企业不是直接发放,而是把赠品无偿提供给某时尚杂志(当然,一般该洗发水生产企业在该杂志上做了相应的广告),通过时尚杂志捆绑发放的,此时,该洗发水生产企业是把赠品无偿赠送给杂志的,不涉及个人所得税问题。而杂志在销售时捆绑提供该赠品,则属于50号文第一种不征收个人所得税的类型中“企业在向个人销售商品(产品)和提供服务的同时给予赠品”,杂志发行机构也不需要扣缴个人所得税。

    对于应征收个人所得税的三种赠品发放类型,计算应扣缴的个人所得税是没有问题的。但是,问题主要出在如下三个方面,需要企业注意:
    第一:除了在第三种情况中,因为企业对累积消费达到一定额度的顾客,给予额外抽奖机会,个人的获奖所得,企业可以要求个人先完税后再给予赠送外,对于第一和第二种情况下的赠品,企业是很难扣缴个人应纳的个人所得税的。这就意味着,在第一和第二种情况下,需要扣缴的个人所得税基本是由企业承担的。但是,需要大家注意的是,虽然这部分个人所得税由企业承担,但是企业不能将承担的这部分个人所得税作为企业的成本、费用在企业所得税税前扣除。

    第二:关于个人所得税全员全额明细申报的问题。由于现在各地都在推行个人所得税的全员全额明细申报。因此,企业在扣缴个人所得税时,需要提供个人身份证等相关信息。除了第三种情况关于个人抽奖所得的,一般人数少,可以操作外,第一和第二种情况,企业即使自行承担了个人所得税,也很难获取这些取得赠品个人的相关身份信息。如果当地税务机关要求企业就这部分项目也要进行明细申报,企业可能会面临现实操作中的很大难题。

    第三:如果是企业在业务宣传、广告等活动中或在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位的个人发放赠品的,应按工资、薪金所得扣缴个人所得税。当然此时计税依据的确定可以根据50号文的规定执行。

    二、促销礼品赠送的流转税处理
    实际上,企业促销礼品赠送面临的首要问题是流转税的处理问题,对于货物赠送的,涉及增值税,对于劳务赠送的,涉及营业税问题。

    对于企业在促销活动赠品赠送的增值税问题,在国家层面并无明确的文件规定。我们很长时间来的做法是将企业的这种赠品的赠送行为作为无偿赠与行为,在增值税上需要视同销售缴纳增值税。但是,近年来,部分地方的税务机关在这个问题的处理上有所变动,主要针对是50号文中第一条提到的一些不征收个人所得税的促销礼品赠送行为。

    比如,《安徽省国家税务局关于若干增值税政策和管理问题的通知》(皖国税函[2008]10号)规定:商业企业在顾客购买一定金额的商品后,给予顾客一定数额的代金券,允许顾客在指定时间和指定商品范围内,使用代金券购买商品的行为,不属于无偿赠送商品的行为,不应按视同销售征收增值税。

    《四川省国家税务局关于印发<增值税若干政策问题解答[之一]>的通知川国税函[2008]155号中对于对商业企业采取“购物返券”、“买一赠一”等方式赠送给消费者的货物和购物券,应如何确定增值税应税销售额的问题,规定:商业企业的"购物返券"行为不是无偿赠送,不能视同销售计算增值税;购物返券与商业折扣的销售方式相似,因此购物返券应该比照商业折扣,按实际取得的现金(或银行存款)收入计算增值税。商场从顾客手中收回的购物券,其收入已在购物返券时体现,不应征收增值税。

    “买一赠一”是目前商业零售企业普遍采用的一种促销方式,其行为性质属于降价销售,应按照实际取得的销售收入计算缴纳增值税。而对于50号文第二条提到的需要征收个人所得税的赠送类型中,企业发放赠品在增值税上需要视同销售缴纳增值税,这一点需要大家注意。

    如果企业赠送的是服务,涉及到的就是营业税问题。对于营业税问题,我们需要注意一下,根据《营业税暂行条例实施细则》第五条的规定,只有单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或个人的行为和单位或者个人自建建筑物后销售,其所发生的自建行为,属于视同发生营业税应税行为,需要征收营业税外,单位或个人无偿提供其他营业税应税行为,并无视同发生应税行为的规定,此时是不需要征收营业税的。

    比如,对于50号第一条中不征收个人所得税的类型,如果涉及赠送劳务的,对单位只按其实际取得的营业额征收营业税。比如某餐饮企业实行消费积分,积累一定的积分可以兑换一定的餐饮消费金额,或者企业采取充值100元按120元算可消费金额,这里都是按企业实际取得的收入额征税。而对于50号文第二条提到的需要征收个人所得税的赠送中,企业无偿提供服务的,也不需要缴纳营业税。比如某餐饮企业开业第一天,对随机对象实行免费试吃,此时企业虽然提供了营业税应税劳务,但未取得营业额,也不属于《营业税暂行条例实施细则》第五条所列举的视同提供应税劳务的行为,则其应纳税营业额为0,应纳税额也为0.这一点和增值税有所不同。

    三、礼品赠送的企业所得税处理
    根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)的规定:企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的,不属于捐赠,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

    而对于企业在业务宣传、广告等活动中、在年会、座谈会、庆典以及其他活动中以及对累积消费达到一定额度的顾客给予的额外抽奖奖励支出,在性质上如何界定呢?如果界定为捐赠,则这些捐赠则不属于公益、救济行捐赠,不能在企业所得税前扣除。

    这一块在实务中还有待探讨。我们认为,对于企业在业务宣传和广告中的对随机对象发放的相关赠品支出,应可以作为业务宣传费在企业所得税税前按限额扣除。对于企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动向非本单位人员发放的赠品支出如何处理,可能有很大争议,实务中要视具体情况而定,可以视为交际应酬费属于业务招待费支出,根据《企业所得税法实施条例》第四十三条规定扣除;如果发放的是一些印有企业宣传标识的小额礼品,符合业务宣传费的,也可以作为业务宣传费扣除。

    但是,如果属于大额的礼品赠送,比如某企业开年会,参会者每人发一台苹果手机或笔记本电脑这种大额商品,这一块也作为企业的业务招待费或业务宣传费支出,一些地方实务中很难得到认同。但是,对于企业对累积消费达到一定额度的顾客,给予额外抽奖,这部分奖励支出应该作为企业的合理费用在企业所得税前据实扣除。毕竟这部分支出企业在产品或服务定价时肯定应该考虑了,对应的收入已经在销售收入中体现了。

    最后,企业促销赠送行为中,为个人承担的个人所得税支出,一律不能在企业所得税税前扣除。

 

 

解析财税[2011]50号:业务促销中礼品赠送的涉税问题<赵国庆>
财税[2011]50号解读:明确企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题<田天>

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